GAYRİMENKUL SATIŞ İŞLEMLERİNDE TAPU VE KADASTRO HARÇLARININ UYGULANMASINDA
KARŞILAŞILAN SORUNLAR VE
ÇÖZÜM ÖNERİLERİ (*)
Doç. Dr. Murat
BATI
Girne Amerikan Üniversitesi
Hukuk Fakültesi
Mali Hukuk ABD Öğretim Üyesi
1-GİRİŞ
Toplumun ortak ihtiyaçlarını gidermek üzere, devletin merkezi veya yerel
yönetim birimleri aracılığıyla kamuya arz ettiği mal ve hizmetlere “kamusal
mallar/hizmetler” denilmektedir.[1] Tam kamusal mallar devlet
tekelinde olup, devletin ticari bir amaç olmadan arz ettiği mal ve
hizmetlerdir. Tam kamusal mal ve hizmetlerin bir kısmından, faydası bireyler
arasında bölünmediğinden, tüm toplum eşit şekilde yararlanır. Bu tarz mal ve
hizmetlerin finansmanı (sağlanan faydalar bireyler arasında bölüşülemediğinden)
karşılıksız ve cebri olan vergilerle yapılır. Diğer taraftan bazı mal ve
hizmetler devlet tekelinde olmasına karşın sağladıkları fayda bireyler arasında
bölüşülebilir. Yargı, tapu kadastro ve trafik gibi hizmetler bu kapsamda
değerlendirilir. Bu şekilde ki hizmetlerin finansmanı da vergilerle beraber bu
hizmetten yararlanan bireylerin yararlandıkları ölçüde kanunla belirlenmiş oran
ve miktarda harç ile sağlanır[2].
2-GENEL OLARAK “HARÇ” KAVRAMI
Yukarıda
bahse konu olduğu üzere, bazı kamu hizmetlerinin maliyetini karşılamak için,
hizmetten yararlananlardan “Harç” adı altında bir bedel alınmaktadır.[3] Harç, sözlük anlamı itibarıyla, konularına
göre, devletin yaptığı hizmetlerden yarar görenlerin, işlerini yaptırmak
amacıyla yalnız o işle ilgili olarak alınan paradır.[4] Başka bir anlatımla, devletin ticari ve sınai
nitelikte olmayan bazı hizmetleri ile kişiye sağladığı özel bir fayda nedeniyle
cebri yani zorla alınan iktisadi değerler, harçların konusunu oluşturmaktadır.
Ülkemizde
harçlar, 02.07.1964 tarihinde kabul edilerek 492 sayılı Harçlar Kanunu[5] ile düzenlenmiştir. 492 sayılı Harçlar
Kanunu’nun konusu, Kanun’un 1’inci maddesinde sayılan; Yargı Harçları, Noter
Harçları, Vergi Yargısı Harçları, Tapu ve Kadastro Harçları, Konsolosluk
Harçları, Pasaport, İkamet Tezkeresi, Vize ve Dışişleri Bakanlığı Tasdik
harçları, Gemi ve Liman Harçları, İmtiyazname, Ruhsatname ve Diploma Harçları
ve Trafik Harçlarından ibarettir.
Konumuz
gereği sadece Tapu Kadastro Harçları ele alınacak diğer harçlar bu yazıya konu
olmayacaktır.
3-TAPU KADASTRO HARÇLARI
Tapu ve kadastro harçları, 492 sayılı Harçlar Kanunu’nun 4’üncü kısmında
düzenlenmiştir. Mezkûr Kanun’un 57’nci maddesinde belirtildiği üzere tapu ve
kadastro harçlarının konusunu, Kanun’a bağlı 4 no’lu tarifedeki işlemler
oluşturmaktadır. 06.06.2008 tarihinden itibaren 5766 sayılı Kanun’la[6] yapılan değişiklikle beraber tapu
ve kadastro harcının hesaplamasına esas olan değer, Emlak Vergisi Kanunu[7] madde 29’da hükmolunan vergi
değerinden düşük olmamak üzere beyan edilen devir iktisap bedeli olarak
değiştirilmiştir. Söz konusu bölümde en düşük harç oranı 2016 yılı için
binde 2,27 en yüksek oran ise binde 1593,9 iken maktu
tutarda en düşük harç bedeli 6,20 TL ve en yüksek maktu harç tutarı ise 179,10
TL’dir. Görüldüğü üzere harçlar bazen maktu bazen de nispi olarak
belirlenmiştir.[8]
Harçlar
Kanunu’nda mükellefin kim olduğu Kanun’un 58’inci maddesinde hüküm altına
alınmıştır. Tapu ve kadastro harçlarının konusu 57’nci maddede, “ekli tablodaki işlemler” şeklinde
düzenlenmiş olmasına rağmen; 58’inci maddede “tabloda belirtilmeyen
işlemler” ifadesinde
kişiler tanımlandığından “tabloda belirtilmeyen kişilerin” anlaşılması gerekmekte olduğu
düşünülmektedir. Aksi takdirde, tapu ve kadastro harç konusuna girmeyen
işlemlerden, mükellefiyet tesisi yapılacağı, bir başka ifade ile verginin
konusuna girmeyen işlemden mükellefiyet tesisi temin edilebileceği gibi vergi
sistematiğine ters bir mantık oluşmaktadır. Ekli tabloya bakıldığında sadece
20’nci bentte yazılı kişilerin belirtilen nisbi orana göre harç ödeyeceği,
20’nci bent haricindeki bentlerde ise işlemler üzerinden nisbi ya da maktu
olarak harç ödenmesi gerektiği belirtilmektedir.[9]
Buna göre, yukarıda belirtildiği
üzere, tapu harcının mükellefi, anılan Kanun’a ekli (4) sayılı tarifede belirtilen
kişilerdir. Tarifede belirtilmeyen işlemlerde ise, taraflarca aksi
kararlaştırılmamışsa, 58’inci maddede sayılan
kişiler harç ödemekle mükellef bulunmaktadır. Mülkiyet ve mülkiyetin
dışında ayni hak iktisap edenler (iktisap eden kişiler birden fazla ise
harçları hisseleri oranında öderler), ipotek tesisinde ipoteği tesis edenler,
kadastro işlerinde adlarına tescil yapılanlar, miras nedeniyle, çıplak
mülkiyetin mirasçı adına tescilinde, çıplak mülkiyet sahibi olanlar, rücularda
rücu eden taraf, bunlar dışında kalan işlemlerde lehine işlem yapılmış olanlar[10] harçları ödemekle mükelleftir.
Tapu harcının hesaplanmasına esas alınacak
değer Harçlar Kanunu’nun 63’üncü maddesinde belirlenmiştir. Madde hükmüne göre
tapu ve kadastro harcı emlak vergi değerinden az olmamak üzere beyan edilen devir
ve iktisap bedeli (gerçek alım-satım bedeli) üstünden hesaplanır. Başka bir
ifade ile tapu işlemi sırasında mükellefçe beyan edilen harca esas olan değeri
için gerçek alım satım bedelinin Emlak Vergisi Kanunu’nun 29’uncu maddesinde
hükmolunan vergi değerinden düşük olmaması gerekmektedir. Tapu harcına esas
değer, gayrimenkulün gerçek alım satım bedeli olmakla birlikte, tapu işlemleri
sırasında mükellefçe gerçek alım satım bedeli olarak emlak vergi değerinin
altında bir değer beyan edilmişse, tapu harcı beyan edilen değer üzerinden
değil, emlak vergi değeri üstünden hesaplanmaktadır.[11] 5766
sayılı Kanun’la[12] 492 sayılı Harçlar Kanunu’nun 63’üncü
maddesinin 2 ve 3’üncü fıkrasında yapılan değişiklikle, uzun süredir sürmekte
olan tapu ve kadastro harç matrahının ne olması gerektiği hakkında yapılan
yorum farklılıklarına son verilmiştir. Bununla beraber, 06.06.2008 tarihi
itibariyle geçerli olmak üzere tapuda yapılan işlemden sonra, ilgili
mükelleflere devir ve iktisap bedeli olan tutarı harç matrahı olarak beyan
edip, ödeme zorunluluğu getirilmiştir. 5838 sayılı Kanun’la[13] 492 sayılı Harçlar Kanunu’nun 63’üncü
maddesinde yapılan değişiklik sonrasında, 14.03.2009 tarih ve 27169 sayılı
Resmi Gazete’de 59 seri No’lu Harçlar Kanunu Genel Tebliği yayımlanmıştır.
Sonuç olarak, kanun koyucu 06.06.2008 tarihi itibariyle, gayrimenkul alım ve
satım işlemlerinde tapu ve kadastro harçlarının alım ve satım bedeline
esas olan değer üzerinden hesaplanması zorunluluğunu getirmiştir.
Harçlar
Kanunu’nun 67’nci maddesinde, tapu ve kadastro harçlarının işlemin yapıldığı
yerin vergi dairesine ödeneceği ayrıca Maliye Bakanlığı’nın vergi
daireleri haricinde ödeme yeri belirlemekle yetkili olduğu belirtilmiştir. 5281
sayılı Kanun[14] ile 492 sayılı Harçlar Kanunu’nun “Harçların harç pulu yapıştırılmak suretiyle
tahsil edilmelerine ilişkin” 37’nci maddesi 01.01.2005 tarihinden itibaren
yürürlükten kaldırılarak, Kanuna bağlı tarifelerde yer alan harçların tamamının
makbuz karşılığı tahsili uygulamasına geçilmiştir. Tapu ve kadastro harçları,
tapu ve kadastro işlemlerine ilişkin ödenecek harçlar, tarh, tahakkuk ve
tahsile yetkili vergi daireleri adına Maliye Bakanlığı’nca vergi tahsilatı
yapmaya yetkili bankalara makbuz karşılığında ödenir. Tapu harcı, tarh,
tahakkuk ve tahsile yetkili vergi daireleri adına ilgili banka şubelerine
doğrudan yatırılır. Söz konusu banka şubeleri ve bağımsız vergi dairesi
bulunmayan ilçelerde, söz konusu harçlar malmüdürlüklerine makbuz karşılığı
ödenir. Tapu harçları tarh, tahakkuk ve tahsile yetkili olan vergi dairelerinin
fiziki anlamda tapu dairelerine ilgili banka şubelerinden daha yakın olması
halinde tapu harçlarının banka veya tapu dairesince (bağımsız vergi dairesi
veya malmüdürlüğü) tahsiline Vergi Dairesi Başkanlığı olan yerlerde Vergi
Dairesi Başkanlığı, olmayan yerlerde ise İl Defterdarlığı yetkili kılınmış
olup, bu yetki vergi dairesince tahsil edilmesi şeklinde kullanılmakta ise,
banka şubeleri tarafından söz konusu harcın tahsil edilmesi mümkün
bulunmamaktadır.[15]
Yukarıdaki
açıklamadan da anlaşılacağı üzere tapu harcını tahsil etmekle yetkili birim,
banka şubesi ya da vergi dairelerinden tapu idarelerine yakın olanıdır.
Uygulamada ise işlemlerin daha hızlı görülmesi için tapu müdürlüklerinin hizmet
verdiği binaya banka şubelerinin veznesi açılması talep edilmektedir.
4- GAYRİMENKUL SATIŞ İŞLEMLERİNİN HARÇLAR KANUNU’NA İLİŞKİN ÖZELLİKLİ DURUMLARI
4.1-Finans
Kurumlarından Sağlanan Kredilerle Gayrimenkul Ediniminin Tapu Kadastro Harçları
Karşısındaki Durumu
492 sayılı Harçlar Kanunu’nun 123’üncü
maddesinin 3’üncü fıkrasında “bankalar, yurt dışı kredi kuruluşları ve uluslararası
kurumlarca kullandırılacak kredilerin temini ve bunların teminatları ile geri
ödenmelerine ilişkin işlemler harçlardan müstesna edilmiştir.” şeklinde hüküm altına alınmıştır. 492 sayılı Kanun’un 123’üncü maddesinin 2’nci fıkrasının
yeniden düzenlendiği 5035 sayılı Kanun’un[16] 30’uncu maddesinin gerekçesinde de görüleceği
üzere kanun koyucu, kredi maliyetlerini düşürmek ve böylece kredi hacmini genişletmek
amacıyla, kredi işlemleri üzerindeki bazı vergisel yükümlülüklere istisnalar
getirmiştir. Temel amacı da, kredi elde edecek kişi ve kurumların daha az
vergisel yükümlülükle, dolayısıyla daha az maliyetle kredi kullanmalarının
sağlanmasıdır. İstisna hükmüne dair gerekli açıklamalar 01.11.2005 tarih ve
Harç/2005-1 sayılı Harçlar Kanunu Sirküleri[17] ile 2008/1 sayılı Harçlar Kanunu İç
Genelgesi’nde ve 12.01.2004 tarih ve DV–4/2004–3/Krediler, 30.01.2004 tarih ve
DV-6/2004-5/Krediler, 06.07.2007 tarih ve DV-18/2007-2/Krediler sayılı Damga
Vergisi Sirkülerlerinde yapılmıştır. Gelir İdaresi
Başkanlığı tarafından yayımlanan 2008/1 sayılı Harçlar Kanunu İç Genelgesi’nde
açıklamalar yapılarak uygulamaya yön vermeye çalışmıştır. Anayasa
Mahkemesi’nin 14.01.2010 tarih ve 2010/8 sayılı Kararı ile esas itibarıyla
Harçlar Kanunu’nun 123’üncü maddesine ilişkin olmakla birlikte aynı içeriğe
sahip olduğundan, 488 sayılı Kanun’a ekli (2) Sayılı Tablonun “IV-Ticari ve medeni işlerle ilgili kâğıtlar”
başlıklı bölümünün (23) ve (30) numaralı fıkralarını da dolaylı olarak
etkilemektedir. Yargıtay Hukuk Genel Kurulu’nun
06.10.2010 tarih ve 2010/12-443 Esas, 2010/471 sayılı kararında da[18] Anayasa Mahkemesi kararına atıf yapılarak,
bankaların genel kredi sözleşmeleri uyarınca müşterilerine kullandıracağı
kredilerin, harçlardan istisna olamayacağı belirtilmiştir. Kredi
işlemlerinde, konunun bir an için istisna kapsamında olmadığı düşünüldüğünde,
çok çeşitli aşamalarda damga vergisi ve harç yükümlülüğü doğması söz konusu
olacaktır.[19] Bunlara örnek olarak sözleşmenin
düzenlenmesiyle damga vergisi, kredi için verilen ipoteğin tescilinde harç ve
bu konuda düzenlenecek sözleşme dolayısıyla damga vergisi, eğer kredi
sözleşmesi noterde tasdik edilecekse ayrıca noter harcı söz konusu olacaktır.
Ayrıca hâlihazırda istisna kapsamında olan kredilerin geri ödenmesi aşamasında
düzenlenecek kâğıtlar ve yapılacak işlemler nedeniyle damga vergisi ve harç
yükü artabilecektir. Kredinin bankaya geri dönüşü aşamasında ihtilafların
doğması halinde; yargı, icra, noter, tapu işlemlerine yönelik olarak harç ve
damga vergisi artabilecektir. Yani alacağın icralık olması durumunda kredinin
geri ödenmesinde maliyet daha da artacaktır.[20]
Buna göre, Anayasa Mahkemesi 14.01.2010
tarihli ve E. No: 2008/81, K. No: 2010/8 sayılı kararında; istisna hükmüne
yönelik olarak, kanun koyucunun finansman sıkıntısı çeken bankalar, yurtdışı
kredi kuruluşları ve uluslararası kurumların, müşterilerine kullandırmak
amacıyla sendikasyon kredisi[21] gibi büyük miktarlı kredilere kendi portföylerinde
yer vererek yurt içi/yurt dışı kredi kuruluşlarından finansman desteğini
kolaylaştırmak ve kredi maliyetlerini azaltmak amacıyla bu nitelikteki
kredilerin temini ve bunların teminatları ile geri ödemelerine ilişkin
işlemlerden harç alınmayacağını öngördüğünü, bankaların kendi öz kaynaklarından
veya diğer kredi kurumlarından temin ettikleri kredileri, genel kredi
sözleşmesiyle gerçek veya tüzel kişilere teminatlı veya teminatsız olarak
kullandırmalarının, istisna kapsamında değerlendirilemeyeceği şeklinde yorum
yapmıştır. Bu yorum çerçevesinde, kredinin teminine yönelik sözleşme ve ipotek
sözleşmesi kredi tutarı damga vergisine; kredinin teminatına ilişkin ipotek
işlemi ise tapu harcına tabi olacaktır.
4.2-
Kat İrtifakına İlişkin Özellikli Durumlar
Binalar
üzerinde mülkiyet hakkının kurulması genellikle iki şekilde gerçekleşmektedir.
Bunlardan birincisi doğrudan kat mülkiyeti hakkının kurulması şeklinde,
ikincisi ise inşa edilecek bağımsız bölümler üzerinde öncelikle kat irtifakı
kurulması, inşaatın tamamlanıp yapı ruhsatının alınmasıyla birlikte kat
irtifakının kat mülkiyetine çevrilmesi şeklindedir.[22]
4721 sayılı Türk Medeni Kanunu’nun[23] 779’uncu maddesinde irtifak hakkı
tanımlanmamış ancak ne şekilde kullanılacağı kısmen belirtilmiştir. Buna göre mezkûr
maddede, “Taşınmaz lehine irtifak hakkı,
bir taşınmaz üzerinde diğer bir taşınmaz lehine konulmuş bir yük olup, yüklü
taşınmazın malikini mülkiyet hakkının sağladığı bazı yetkileri kullanmaktan
kaçınmaya veya yararlanan taşınmaz malikinin yüklü taşınmazı belirli şekilde
kullanmasına katlanmaya mecbur kılar.” şeklinde hüküm altına alınmıştır. Bu
hüküm uyarınca irtifak hakkı sahibine konusu olan eşyayı doğrudan doğruya
kullanma veya ondan yararlanma ya da her ikisine birden sahip olma yetkisini veren
veya malike bir çekinme borcu yükleyen sınırlı bir ayni haktır.[24] Kat Mülkiyeti Kanunu'nun
2'nci maddesinde "bir arsa üzerinde
ileride kat mülkiyetine konu olmak üzere yapılacak veya yapılmakta olan bir
veya birden çok yapının bağımsız bölümleri için o arsanın maliki veya ortak
malikleri tarafından bu Kanun hükümlerine göre kurulan irtifak hakkına"
kat irtifakı; "bağımsız bölümler
üzerinde kurulan mülkiyet hakkına" ise kat mülkiyeti denileceği
belirtilmiştir. Kat irtifakının niteliği, Kat Mülkiyeti Kanunu'nun "Kat
Mülkiyeti ve Kat İrtifakının Niteliği"ni düzenleyen 3'üncü maddesinde,.
"Kat irtifakı arsa payına bağlı bir
irtifak çeşidi olup, yapı kullanma izin belgesi alındıktan sonra arsanın
malikinin veya kat irtifakına sahip ortak maliklerin veya bunlardan birinin
tapu idaresine yapacağı istem üzerine, bu Kanunda gösterilen şartlar uyarınca,
kat mülkiyetine çevrilir."[25] şeklinde hüküm altına alınmıştır.
4.3- Kat İrtifakına
İlişkin Tapu Kadastro Harçları ve İlgili Vergiler
Kat irtifakı, 634 sayılı Kat
Mülkiyeti Kanunu’nun[26] 2’nci maddesinin “c” bendinde tanımlanmıştır.
Aynı Kanun’un 3’üncü maddesinde de kat mülkiyeti ve kat irtifakının, bu
mülkiyete konu olan ana gayrimenkulün bağımsız bölümlerinden her birinin konum
ve büyüklüklerine göre hesaplanan değerleri ile oranlı olarak projesinde tahsis
edilen arsa payının ortak mülkiyet esaslarına göre açıkça gösterilmesi
suretiyle kurulacağı belirtilmiştir. Kat irtifakı tapuya tescil suretiyle
kurulur. Arsa, arazi, işyeri ve
konutlar taşınmaz olarak değerlendirildiğinde devir işlemleri de Harçlar
Kanunu’na tabi olacaktır.
Kat irtifakı hakkı, “bir arsa üzerinde ileride kat mülkiyetine konu olmak üzere yapılacak
veya yapılmakta olan bir veya birden çok yapının bağımsız bölümleri için o
arsanın maliki veya ortak malikleri tarafından bu Kanun hükümlerine göre
kurulan irtifak hakkı”dır. Kanuna göre, kat irtifakı hakkı, arsa payına
bağlı bir irtifak türüdür. Kanun, kat irtifakına sahip olanları “kat
irtifakı sahibi”, arsanın, bu kanunda yazılı esasa göre bağımsız
bölümlere tahsis edilen ortak mülkiyet paylarını “arsa payı”, kat mülkiyetinin veya irtifakının kurulmasına ait resmi
senedi de “sözleşme” olarak tanımlamıştır.[27] Kat irtifakı, herhangi bir arsanın
maliki ya da hisse sahiplerinin çıkarları doğrultusunda gerçekleştirilmiş bir
hak türüdür. Arsa payları ya da payı kat irtifakından bağımsız ve ayrı olarak
devredilemez, hatta miras yoluyla da üçüncü şahısların mülkiyetine geçemez.
Dolayısıyla, arsa payı ya da paylarının devri durumunda kat irtifakı da
herhangi bir işleme gerek kalınmadan devredilmiş olur.
Bir gayrimenkul üzerinde kat irtifakı hakkının
kurulabilmesi için, kat mülkiyetine tabi ana yapının inşası henüz
tamamlanmamış, kat mülkiyetine konu yapılacak bölümler, kat mülkiyeti kütüğüne
bağımsız bölüm olarak tescil edilmeli, yapılacak yapının tamamında kat irtifakı
kurulmalı ve taşınmaz pay sahiplerinin tümü kat irtifakı konusunda anlaşmış
olmalıdır. Kanuna göre kat irtifakının kurulması, mülkiyetin başkasına devrini
ihtiva etmedikçe her çeşit harç ve vergiden muaftır. Söz konusu muafiyet sadece
ana taşınmaz üzerinde kat irtifakının kurulmasına ilişkindir.[28]
Taşınmazların alım-satım ve inşa işleriyle sürekli olarak uğraşanların
bu faaliyetleri ile ilgili arsa paylı kat irtifakı satışına bağlı olarak doğan
kazançlar, ticari kazanç olarak değerlendirilecektir. Söz konusu işleme konu
olan fiil arsanın satışıdır. Söz konusu satış işleminin tapuya kat irtifakı
satışına ilişkin şerhin konulması itibariyle Vergi Usul Kanunu 231’inci maddesi
uyarınca 7 gün içinde faturanın düzenlenmesi gerekmektedir. Diğer taraftan bu
işlem bir teslim mahiyetinde olması münasebetiyle KDV’nin de doğmasına neden
olacaktır. Kurulacak kat mülkiyetine ilişkin bağımsız bölüm henüz inşa
edilmemiş olduğundan, bağımsız bölüme ilişkin yapılan ve yapılacak ödemeler
avans mahiyetindedir. Söz konusu bağımsız bölümün satışı, kat irtifakının kat
mülkiyetine dönüşmesi sonucunda, kat mülkiyetinin tapuda alıcı adına tescili
ile gerçekleşir. Bağımsız bölüm satışına ilişkin fatura da bu aşamada düzenlenir.[29]
Buna ilaveten kat irtifakına ilişkin tapu, yapının tamamı
için düzenlenecek yapı kullanma izin belgesine dayalı olarak, Kat Mülkiyeti
Kanunu’nda gösterilen şartlar uyarınca kat mülkiyetine re’sen çevrilecektir.
Düşük olarak beyan edilen kat irtifaklı tapuların kat mülkiyetine re’sen
çevrilmesi işlemi ile de düşük beyan edilen tapu harcı işlemi tamamlanmış
olmaktadır. Çünkü bina tamamlandığı tarihten sonra da kat irtifakı kat
mülkiyetine dönüştürülmesi esnasında vergi ve harçlardan istisna olması nedeniyle
ilk ödenen harç alınan bağımsız bölüm için nihai harç olmaktadır. Gayrimenkul
alım-satımında alıcı ve satıcıdan alınan tapu harcı oranının toplamı % 4 olduğu
dikkate alındığında kat irtifakı yoluyla ortaya çıkan vergi kaybı büyük
boyutlara ulaşmaktadır. Bu nedenle, Gelir İdaresi kat irtifakı yoluyla ortaya
çıkan vergi kaybının önüne geçilmesi amacıyla denetimi daha yoğun yapmakla
birlikte bu konuya ilişkin Harçlar Kanunu’nda vergi güvenlik müessesesi
oluşturacak bir düzenleme yapılması gerekmektedir. Söz konusu düzenleme ise kat
irtifakının kat mülkiyetine re’sen çevrilirken, ödenen harç bedelinin kat
mülkiyetine konu bağımsız bölüm için hesap edilen harç bedelinden (yani
bağımsız bölüm için vergi değeri üzerinden hesaplanan tapu harcı bedelinden) düşük
olamayacağı şeklinde olabilir.[30] Mezkûr düzenleme, konu ile alakalı vergi kayıp
ve kaçağını minimize edebilmektedir.
Uygulamada inşaat işiyle
uğraşanlar çeşitli maliyet unsurlarını da dikkate alarak henüz tamamlanmamış
inşaatları müşteriye satabilmekte ve alıcıya kat irtifakı tapusu
verilebilmektedir. Bu anlamda kat irtifakının devri durumu Harçlar Kanunu’na
tabi olacak ve başlangıçta tamamlanmış daire değeri üzerinden harç alındığında,
o gayrimenkulün tamamlanmaması veya tamamlanmadan devredilmesi hallerinde elde
bulunmayan bir değer için harç ödenmesi gibi bir durum ortaya çıkacaktır. Bina
tamamlanmadan arsanın elden çıkarılması durumunda ilk ödenen harcın da buna
göre revize edilmesi ve gerekirse iade sürecinin işletilmesi gerekebilecektir.[31]
Diğer taraftan, Emlak
Vergisi Kanunu’nun 29’uncu maddesinde konut, işyeri, arsa ve arazi için vergi
değerleri ayrı olarak hükmedilmiştir. Bu nedenle inşaatı henüz tamamlanmamış
konutlara ilişkin kurulan kat irtifakı için ödenen tutar arsa payı ve konut
inşaat tutarlarının toplamından oluşmaktadır. Mevcut durum beraberinde kat
irtifakı oluşumunda harç matrahının arsa ve konut inşaat tutarlarının
ayrıştırılamaması nedeniyle sorun teşkil etmektedir. Kanımca mevcut sorunun
çözümü adına kat irtifakı tesisi esnasında alıcı ve satıcı arsa ve konut inşaat
bedellerinin kendi aralarında anlaşarak tespit ve tevsik etmeleri durumunda en
azından belirsizlik sorunu aşılacaktır.
Kat irtifakı arsa payına bağlı bir irtifak türü olması
hesabiyle yalnızca arsa payı olarak anlaşılabilmektedir. Bu nedenle de tapu
harca gerçekte oluşan alış-satış yani rayiç bedeli üzerinden beyan
edilmemektedir. Beyan edilen kısım arsa payına isabet eden Emlak Vergisi Kanunu
madde 29’da hükmolunan vergi değeri olup, harç vergi değeri matrah kabul edilerek
tarh edilmektedir.
Diğer
taraftan, irtifak hakkı tesisi ile daimi ve müstakil irtifak hakkı[32] tesisi farklı işlemlerdir. İrtifak hakkı bir
hak olarak tescil ile hüküm ifade ederken; daimi ve müstakil irtifak hakkı
kayıt ile hüküm ifade etmektedir. Tapu sicilinde ayrı sütunlara işlenmekle
birlikte Harçlar Kanunu’nda irtifak hakkı tesisi ve daimi ve müstakil irtifak
hakları ayrı ayrı sayılmıştır. Bu nedenlerle daha önce tesis edilen
irtifak hakkı tesisinden bağımsız olarak, daimi ve müstakil irtifak hakkı
tesisi nedeniyle kalan süre için yeniden harç alınması gerektiği kanaatindeyim.
Daimi ve müstakil irtifak hakkı tesisi nedeniyle yeni tespit edilen bedel ile
kalan sürenin çarpılması suretiyle harç bir defada ödenmelidir. Buna ilaveten,
daha önce yapılmış olan ve süresi bitmemiş olan süreli normal üst (irtifak)
hakları nedeniyle ödenen harcın iadesi veya mahsubu mümkün olmaması
gerekmektedir.
Uygulamada başka bir sorun ise
gayrimenkullerin devir ve iktisabında ödenen harçların maliyet bedeli olarak mı
doğrudan gider olarak mı dikkate alınacağı ile ilgilidir. Buna göre 213 sayılı
Vergi Usul Kanunu’nun 262’nci maddesinde maliyet bedeli, “...bunlara bağlı
müteferri giderlerin toplamı” ifadesiyle gayrimenkul ediminde
yapılması zorunlu giderlerin maliyet bedeline eklenmesi gerektiği
anlaşılmaktadır. Bu düzenlemenin yanı sıra, Vergi Usul Kanunu’nun 270’nci
maddesinde“…..ile emlak alım ve özel tüketim vergilerini maliyet bedeline
ithal etmekle veya genel giderler arasında göstermekte mükellefler
serbesttirler.” ifadesiyle gayrimenkul alımında bulunanlara
emlak alım vergisinin doğrudan gider yazılması ya da maliyete eklenmesi
hakkında seçimlik bir hak tanınmıştır. Buna göre, 198 sayılı Emlak Alım Vergisi
Kanunu’nun Emlak Alım Vergisi’ne ilişkin hükümleri 2588 sayılı Kanun’la
01.01.1983 tarihinden itibaren yürürlükten kaldırılarak, bu Kanun’un konusuna
giren işlemler 492 sayılı Harçlar Kanunu kapsamına 47 Seri No’lu Harçlar Kanunu
Genel Tebliği[33] ile alınmıştır. Bundan dolayı emlak alım
vergisinin yerine ikame edilen tapu harcı tutarı doğrudan gider yazılabilir
veya ilgili iktisadi kıymetin maliyet bedeline dâhil edilerek
aktifleştirilebilir.
Bir diğer husus ise kooperatiflerle
alakalıdır. Mevcut uygulamada ticari maksatla yapılanlar hariç olmak
üzere gayrimenkul alım satım işlemlerinden elde edilen gelirlerin tamamı değer
artış kazancı olarak beyan suretiyle vergilendirilmektedir. Ancak gayrimenkul
alım satım işlemlerinden elde edilen gelirin araçların niteliklerine bağlı
olarak farklı gelir unsurları kapsamında da değerlendirilebilmektedir. 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun mükerrer 80’inci maddesinin 6’ncı bendinde,
“iktisap
şekli ne olursa olsun (ivazsız olarak iktisap edilenler hariç) 70’inci maddenin
birinci fıkrasının (1), (2), (4) ve (7) numaralı bentlerinde yazılı mal (gerçek
usulde vergiye tabi çiftçilerin zirai, istihsalde kullandıkları gayrimenkuller
dahil) ve hakların, iktisap
tarihinden başlayarak beş yıl
içinde elden çıkarılmasından doğan kazançlar değer artış kazancı sayılır.
(kooperatifin ortaklarına bu sıfatları dolayısıyla tahsis ettikleri
gayrimenkulleri tahsis tarihinde ortak tarafından satın alınmış sayılır.)”.
Bu maddede geçen “elden çıkarma”
deyimi, yukarıda yazılı mal ve hakların satılması, bir ivaz karşılığında devir
ve temliki, trampa edilmesi, takası, kamulaştırılması, devletleştirilmesi,
ticaret şirketlerine sermaye olarak konulmasını ifade eder.[34]
Ancak,
iktisap tarihinin ne şekilde belirleneceği konusunda 25.03.2011 tarih ve 76 No.lu
Gelir Vergisi Sirküleri’nde açıklamalar yapılmıştır. Mezkûr Sirküler’de,
gayrimenkullerde iktisap, Türk Medeni Kanunu’nun 705’inci maddesi uyarınca, tapuya
tescille olmaktadır. Buna göre, kat karşılığı müteahhide veya kooperatiflere
verilen arsa karşılığında alınan gayrimenkuller dâhil, iktisap edilen
gayrimenkullerin elden çıkarılması halinde, değer artışı kazancının tespiti
yönünden iktisap tarihi olarak, gayrimenkulün tapuya tescil edildiği tarih esas
alınacaktır. Ancak, gayrimenkulün tapuya tescil tarihinden önce sahibinin
fiilen kullanımına bırakıldığı bazı özel hallerde iktisap tarihi olarak tapuya
tescil tarihi yerine fiilen kullanıma bırakılma tarihinin kabul edilmesi
gerekir. Bu çerçevede, konut yapı kooperatifleri, Toplu Konut İdaresi veya
diğer kişilerden gayrimenkulü fiilen kullanıma hazır şekilde teslim alanların,
söz konusu gayrimenkulleri fiilen kullandıklarını; tahsis belgesi, teslim tutanakları,
su, elektrik, telefon, doğalgaz faturaları ve benzeri belgelerle tevsik
etmeleri halinde değer artış kazancının tespiti yönünden fiilen kullanıma
başladıkları tarihi iktisap tarihi olarak kabul edeceklerdir.[35] Kooperatifler tarafından kura çekimi sonucu
üyelere isabet eden gayrimenkullerin, çekiliş tarihi itibariyle üyelerin fiili
kullanımlarına terk edilmesi halinde, kura çekiliş tarihinin kooperatif
tarafından gayrimenkullerin üyelere tahsis tarihi, üyeler için de söz konusu
gayrimenkullerin iktisap tarihi olarak kabul edilmesi gerekmektedir. Ayrıca,
söz konusu gayrimenkulün fiilen kullanımına ilişkin olarak tahsis belgesi,
teslim tutanakları, su, elektrik, telefon, doğalgaz faturaları ve benzeri
belgelerle ispat edilmesi halinde bu tarihlerin iktisap tarihi olarak dikkate
alınması aksi takdirde tapuya tescil tarihinin iktisap tarihi olarak esas
alınması gerekmektedir.[36] 76 Seri No.lu Gelir Vergisi Sirküleri’nde
yapılan açıklamalara göre kat irtifakı tapusunun alındığı tarihin satın alınan
dairenin iktisap tarihi olarak kabul edilmesi gerekmektedir.[37]
Öte yandan, Harçlar Kanunu’nun 63’üncü maddesinde
harcın matrahı tanımlanmıştır. Buna göre, emlak vergi değerinin rayiç bedelle,
yani gerçek alım-satım bedeli ile hiçbir bağlantısı ve alakası yoktur. Emlâk vergi
değeri, takdir edilen birim değerler üzerinden hesaplanan resmi değeri ifade
eder. Taşınmaz satışında tapu harcı matrahı esas itibariyle emlâk vergisi
değeridir, ancak bu değer beyan edilen devir bedelinden düşükse devir bedeli
emlâk vergisine esas alınır. Başka bir ifadeyle tapu harcı, vergi değeri ile
mükellef tarafından beyan edilmiş olan devir bedelinden yüksek olanı üzerinden
hesaplanır. Mükelleflerin vergi değerinden daha düşük beyanda bulunmaları
halinde, harcın hesabında vergi değeri esas alınır. Aradaki farka isabet eden
harç, Vergi Usul Kanunu’na göre hesaplanan vergi ziyaı cezası % 25 oranında
uygulanmak suretiyle ikmalen tarh edilir. Bu suretle tarh edilen harca Vergi
Usul Kanunu’nun 112’nci maddesi gereğince gecikme faizi de hesaplanır. Harçlar
Kanunu’na ekli 4 sayılı Tarifenin 20/a bendine göre ödenmesi gereken harçlar,
beyana dayalı bir mükellefiyet olup, mükelleflerin devir bedelini beyan
etmeleri gerekmektedir. Ancak mükelleflerin pişmanlık talepleri kabul edilmekle
birlikte mükelleflerin devir bedeli olarak neyi beyan edecekleri tartışmalıdır.
Gerçekte oluşan devir bedelinden daha düşük bedel beyan edebileceği gibi hiç
beyanda bulunmayabilir gibi bir sonuca ulaşılmaktadır.
Ancak 63’üncü
maddede “………..beyan edilen devir bedeli……………” ile devir bedelinin gerçekte
devredilen bedelin aynı anlamda olduğu kanaatindeyim. Buna göre gerçek
alım-satım bedeli tapu harcı açısından esas alınması gereken asgari değer
niteliğindedir. Mükellefler, gerçek devir bedelinden düşük bir devir beyanında
bulunamazlar. Bulunurlarsa ilgili kanun maddelerine binaen ceza uygulanması
gerekir. 56 Seri No.lu Harçlar Kanunu Genel
Tebliği’ndeki[38] yapılan düzenleme ile gayrimenkul devir ve
iktisaplarında gerçek alım-satım bedeli üzerinden tapu harcı tahsil edilmesi
esasına geçilmiştir.
Söz konusu düzenleme,
münhasıran gayrimenkul devir ve iktisaplarına yönelik olduğundan, (4) sayılı
tarifenin diğer bentlerine göre yapılacak tapu işlemlerinde ilgili bentte
gösterilen değer üzerinden tapu harcı hesaplanacaktır. Bu itibarla, 5766 sayılı
Kanun’un[39] yayımı tarihinden itibaren, yapılacak taşınmaz
devir ve iktisaplarında gerçek alım-satım bedelinin tapu işlemine
yansıtılmadığının tespit edilmesi halinde, alıcı ve satıcı adına cezalı
tarhiyat yapılacaktır. Tapuda işlem yapıldıktan sonra, harcın gerçek alım-satım
bedelinden daha düşük bir bedel üzerinden beyan edilip ödendiğinin tespiti
halinde, aradaki farka isabet eden harç, %25 oranında vergi ziyaı cezası ile
birlikte tahsil edilecektir. Ayrıca anılan Kanun hükmü uyarınca, gayrimenkul
devir ve iktisaplarında, gerçek alım-satım bedelinin tespitine ilişkin takdir
komisyonu kararlarına dayalı tarhiyat yapılamayacaktır. 4751 sayılı Kanun ile Emlak Vergisi Kanunu ve
Harçlar Kanunu’nda gerçekleştirilen değişiklerle, emlak vergisi ve harç
matrahlarının birbirine eşitlenmesi değişiklik öncesi ortaya çıkan birçok
sorunu ortadan kaldırmaya yönelik gibi görünse de, 56 no.lu Genel Tebliğ ile
taşınmaz gerçek satış bedellerinin tespitine yönelik olarak uygulamada yeni
sorunların ortaya çıkacağı şüphesizdir. Bu tespit için yasa ile daha açık
kriterlerin getirilmesi belki çıkabilecek sorunları çözmek bakımından faydalı
olabilir. [40]
Uygulamada, kat irtifakı ile beraber inşaatı yapılan
bağımsız bölümler de satılmaktadır. Kat mülkiyetine konu edilen bağımsız
bölümler henüz tamamlanmadığından yapılan arsa paylı kat irtifakı satışları,
inşa edilecek ilgili bağımsız bölümün kat mülkiyetinin nakli yönünden satış
vaadi olarak kabul edilmektedir. Bu nedenle, kat mülkiyetinin yapılışına kadar
yapılan tüm ödemeler avans olarak düşünülmelidir. Bilindiği üzere avans
işlemlerinde fatura düzenlenmediğinden, bu uygulamada ödenen bedel avans olarak
hesaplara intikal ettirilmektedir. Buna bağlı olarak, kat irtifakına bağlı
olarak gerçekleştirilen arsa payı satışı nedeniyle ilgili arsa payı, alıcı
adına tapuda tescil edilmektedir. Sonuçta bu işlemde, bağımsız bölümün kat
mülkiyetine bağlı olmasa da, kat irtifakına bağlı arsa payının satışı söz
konusudur. Bu durumda, arsa payının satış bedeli üzerinden fatura düzenlenmesi
ve bu bedel üzerinden de KDV hesaplanması gerekir.[41]
Buna ilaveten, irtifak hakkının kat
mülkiyetine dönüştürülmesi esnasında da tapu harcı hesaplanmaktadır. Tapu
harcının matrahı ise taşınmaz üzerine irtifak hakkı tesis ve devri için tahsil
olunan tutardır. Bu tutar üzerinden de binde 20 tapu harcı tahsil olunmaktadır.
Kat irtifakı bedelinin, tapu harçları yönünden inşa edilecek bağımsız bölümün
inşa edilmiş gibi belirlenen değerinin kabul edilmesi, emlak vergisi bakımından
da açmazlar yaratmaktadır. Emlak vergisi, arazi (arsa) ve bina vergisinden
oluşmakta olup bunların matrahı her ikisinde de kanun hükümlerine göre saptanan
vergi değeridir. Vergi değeri ise, araziler için arazi (arsa) birim metre kare
değerleri, binalar için bina metre kare inşaat maliyetleri ve arsa payı
değerleri toplamından oluşmaktadır. Bu durumda kat irtifakı sahibinin emlak
vergisi mükellefiyetini doğuran arsa payının vergi değeri, yıllara göre değişen
bina metre kare inşaat maliyetleri ve arsa payı değerleri toplamından oluşan vergi
değeri olamaz. Zira kat irtifakı sahibi sadece üzerinde kat irtifakı kurulmuş
olan arsa payının malikidir henüz inşa edilecek bağımsız bölümün maliki
değildir.[42]
Konu ile alakalı olarak Gelir
İdaresi tarafından verilen bir görüşte;[43] “…492
sayılı Harçlar Kanununun 57. maddesinde, tapu ve kadastro işlemlerinden bu
kanuna bağlı (4) sayılı tarifede yazılı olanların, tapu ve kadastro harçlarına
tabi olduğu belirtilmiştir. Kanunun 63. maddesinde ise; "Bu Kanunda sözü
edilen "kayıtlı değer" veya "emlâk vergisi değeri" deyimi;
1319 sayılı Emlâk Vergisi Kanununun 29. maddesine göre belirlenen vergi
değerini ifade eder. Gayrimenkul devir ve iktisaplarında tapu ve kadastro
harcı, emlak vergisi değerinden az olmamak üzere, beyan edilen devir ve iktisap
bedeli üzerinden hesaplanır. Kat irtifaklı gayrimenkul devir ve iktisaplarında
harç, devir ve iktisap bedelinin tamamı üzerinden hesaplanır. Tapuda yapılan
işlemden sonra, emlak vergisi değerinden daha düşük bir bedel üzerinden harç
ödendiğinin veya beyan edilen devir ve iktisap bedelinin gerçek durumu
yansıtmadığının tespit edilmesi halinde, aradaki farka isabet eden harç ikmalen
veya re'sen tarh edilir. Bu suretle tarh edilecek tapu ve kadastro harcı için,
213 sayılı Vergi Usul Kanununda yer alan vergi ziyaı cezası %25 nispetinde
uygulanır. Takdir komisyonu kararlarına istinaden bu fıkra uyarınca tarhiyat
yapılamaz." hükmü yer almaktadır. Kanuna bağlı (4) sayılı tarifenin
"I- Tapu işlemleri" başlıklı bölümünün 20/(a) fıkrasında,
gayrimenkullerin ivaz karşılığında veya ölünceye kadar bakma akdine dayanarak
yahut trampa hükümlerine göre devir ve iktisabında gayrimenkulün beyan edilen
devir ve iktisap bedelinden az olmamak üzere emlak vergisi değeri üzerinden
(Cebri icra veya şuyuun izalesi hallerinde satış bedeli, istimlâklerde takdir
edilen bedel üzerinden) devir eden ve devir alan için ayrı ayrı harç alınacağı
belirtilmiştir.
14/3/2009 tarih ve 27169 sayılı Resmi
Gazetede yayımlanan 59 Seri No.lu Harçlar Kanunu Genel Tebliğinin 2. bölümünün,
"63. Maddede Yapılan Değişiklik" başlıklı 1. maddesinde ise;
"Bilindiği gibi, 5766 sayılı Kanunla 492 sayılı Kanunun 63. maddesinde
yapılan değişiklikle gayrimenkul devir ve iktisaplarında gerçek alım-satım
bedeli üzerinden tapu harcı tahsil edilmesi esasına geçilmiş ve 56 Seri No.lu
Harçlar Kanunu Genel Tebliğinde konuya ilişkin ayrıntılı açıklamalara yer
verilmişti. Ancak, kat irtifaklı gayrimenkullerin alım-satımına ilişkin tapu
harcı uygulamasında tereddütler yaşanması üzerine, 5838 sayılı Kanunla yapılan
düzenleme ile kat irtifakı tesis edilmiş gayrimenkullerin devir ve iktisabında
tapu harcının, gayrimenkulün emlak vergisi değerinden az olmamak üzere devir ve
iktisap bedelinin tamamı üzerinden hesaplanmasına yönelik uygulamaya açıklık
kazandırılmıştır." açıklamalarına yer verilmiştir.
Bu
durumda, arsa sahipleri ile müteahhitler arasında yapılan "Düzenleme
Şeklinde Gayrimenkul Satış Vaadi ve Kat Karşılığı İnşaat Sözleşmesi"ne
istinaden, gayrimenkul malikleri tarafından peyderpey müteahhide devredilecek
gayrimenkullerin müteahhidin gelir veya kurumlar vergisi mükellefiyeti adına
tapuya tescil edilmesi işleminde, devre konu gayrimenkullerin emlak vergisi
değerinden az olmamak üzere gerçek alım-satım bedeli üzerinden tapu harcı
hesaplanması gerekmektedir.[44]
5-SONUÇ
Bu makalede Harçlar Kanunu’nun tereddüde hasıl olacak uygulama ve
hükümleri incelenmiştir. Buna göre, kat irtifakının
devri durumunda, gayrimenkulün tamamlanmaması veya tamamlanmadan devredilmesi
hallerinde arsanın mı yoksa inşa edilecek binanın mı vergi değeri dikkate alınarak harç tarh
edileceği, gayrimenkullerin devir ve iktisabında ödenen
harçların maliyet bedeli olarak mı ya da doğrudan gider olarak mı dikkate
alınıp alınacağı irdelenmiş ve sorunun çözümü ile ilgili
önerilerde bulunulmuştur. Özellikle harçların hangi amaçla alındığı üzerinde
durulmuş olup, gayrimenkul ediniminde harç matrahının tespitinde karşılaşılan
problemlerin çözümüne ilişkin önerilerde bulunulmuştur.
(*) Vergi Dünyası Dergisi 2017 Ocak Ayında yayınlanmıştır.
KAYNAKÇA
AKDOĞAN, Abdurrahman; Kamu
Maliyesi, Gazi Kitabevi, Onuncu Bası, Ankara, 2005.
AKİPEK, Şebnem; Kat İrtifakının Hukuki Niteliği ve Kat İrtifakına
İlişkin Güncel Sorunlar, Yaklaşım,
Sayı 189, Eylül 2008.
AKİPEK, Jale G.; Türk Eşya
Hukuku, Mülkiyet, Birinci Baskı, Ankara Üniversitesi Yayınları, Ankara,
1973.
ARSLAN, Erdoğan; Kat İrtifakı
Devrinin Vergi Mevzuatı Karşısındaki Durumu, Vergi Dünyası, Sayı 359,
Temmuz 2011
AVCI, Nail Umut; Tapu ve
Kadastro Harcı, Vergi Sorunları, Sayı 263, Ağustos 2010.
AYDIN, Fazıl; Konut Kredilerinde
KKDF, BSMV, Damga Vergisi ve Harçlar Kanunu Uygulaması, Vergi Sorunları,
Sayı 212, Mayıs 2006.
BATI, Murat; Gayrimenkullerin
Elden Çıkarılması Safhasında Gözden Kaçanlar, Yaklaşım, Sayı 269, Mayıs
2015.
BATI, Murat; Tapu ve Kadastro
Harçlarının Uygulaması Adına Farklı Tespitler, Yaklaşım, Sayı 258, Haziran
2014.
BİLİCİ, Nurettin; Türk Vergi Sistemi, Seçkin Yayıncılık, 31. Baskı, Ankara, 2013.
DERELİ, Osman; Anayasa Mahkemesinin Kredi
İşlemlerine İlişkin Yorumunun Damga Vergisi ve Harçlar Karşısındaki Durumu, Vergi Dünyası, Sayı 362, Ekim 2011.
ERTAŞ, Şeref; Eşya Hukuku, 7.
Baskı, Seçkin Yayınları, Ankara, 2006
GÜNDÜZ, Fatih; Tapu Harcında Kat
İrtifakı Sorunu, Yaklaşım, Sayı 245, Mayıs 2013.
KIZILOT, Şükrü & SARISU, Ekrem & ÖZCAN, Sezgin & KIZILOT,
Zuhal; Gayrimenkul Rehberi, Yaklaşım
Yayıncılık, 10. Baskı, Ankara, 2013.
OĞUZMAN, Kemal & SELİCİ, Özer & ÖZDEMİR, Saibe Oktay; Eşya Hukuku. Filiz Kitabevi, 14. Bası,
İstanbul, 2011.
OZANSOY, Ahmet; Kat İrtifaklı Gayrimenkullerin Tapu ve Kadastro
Harçları, Yaklaşım, Sayı 198, Haziran 2009.
OZANSOY, Ahmet; Tapu
ve Kadastro Harçlarında Matrahın Tespiti, Yaklaşım, Sayı:193, Ocak 2009.
PEHLİVAN, Osman; Kamu Maliyesi,
Murathan Yayınevi, Trabzon, 2011.
SARISOY, Ayten CONKER & BİLGİLİ, Adem; Henüz Bitmemiş İnşaatlarda Kat İrtifakı Satışında Vergiyi
Doğuran Olay, Vergi Dünyası, Sayı
333, Mayıs 2009.
TUĞLU, Ali; Sendikasyon Kredilerinin Vergisel Boyutu, Vergi Dünyası, Sayı 259,
Mart 2003.
TÜRK, İsmail; Kamu Maliyesi,
Turhan Kitabevi, Ankara, 2010.
TÜRKAY, İmdat;
2013 Yılında Gayrimenkul Satan Kişilerin Beyanname Verme Şartları, Vergici
ve Muhasebeciyle Diyalog, Sayı: 309, Ocak-2014
TÜRKAY, İmdat; Gayrimenkul Alım-
Satımının Vergisel Boyutları, Vergi Dünyası, Sayı 408, Ağustos 2015
YILMAZ, Ejder; Hukuk Sözlüğü, Yetkin Yayınları, 5. Baskı, Ankara, 1996.
[1] Abdurrahman AKDOĞAN; Kamu Maliyesi, Gazi Kitabevi, Onuncu Bası, Ankara, 2005, s.37.
[2] Osman PEHLİVAN; Kamu
Maliyesi, Murathan Yayınevi, Trabzon, 2011, s.40-41& İsmail TÜRK; Kamu Maliyesi, Turhan Kitabevi, Ankara,
2010, s.66-67.& Halil NADAROĞLU; a.g.e.,
s.47-53.
[3] Şükrü KIZILOT&Ekrem SARISU&Sezgin
ÖZCAN&Zuhal KIZILOT; Gayrimenkul
Rehberi, Yaklaşım Yayıncılık, 10. Baskı, Ankara, 2013, s.507.
[4] Ejder YILMAZ; Hukuk
Sözlüğü, Yetkin Yayınları, 5. Baskı,
Ankara, 1996, s.315.
[5] 17.07.1964 tarih ve 11756 sayılı Resmi Gazete’de
yayımlanmıştır.
[6] 06.06.2008 tarih ve 26898 sayılı Resmi Gazete’de
yayımlanmıştır.
[7] 11.08.1970 tarih ve 13576 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.
[8] Nurettin BİLİCİ; Türk
Vergi Sistemi, Seçkin Yayıncılık, 31. Baskı, Ankara, 2013, s.170.
[9] Nail
Umut AVCI; Tapu ve Kadastro Harcı, Vergi Sorunları, Sayı 263, Ağustos
2010, s.125.
[10] Şükrü KIZILOT ve Diğerleri; a.g.e., s519.
[11] Şükrü KIZILOT ve Diğerleri; a.g.e., s.486.
[12] 06.06.2008 tarih ve 26898 sayılı Resmi Gazete’de
yayımlanmıştır.
[13] 28.02.2009 tarih ve 27155 sayılı Resmi Gazete ‘de
yayımlanmıştır..
[14] 31.12.2004 tarih ve 25687 (3
Mük) sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.
[15] Murat BATI; Tapu
ve Kadastro Harçlarının Uygulaması Adına Farklı Tespitler, Yaklaşım, Sayı
258, Haziran 2014, s.382-389.
[16] 02.01.2004 tarih ve 25334 (Mükerrer) sayılı Resmi
Gazete ‘de yayımlanmıştır.
[17] Osman DERELİ; Anayasa
Mahkemesinin Kredi İşlemlerine İlişkin Yorumunun Damga Vergisi ve Harçlar
Karşısındaki Durumu, Vergi Dünyası, Sayı 362, Ekim 2011, s.32.
[18] . (http://www.higm.adalet.gov.tr/har%C3%A7lar_kanununun_123-3._maddesi%20ile%20ilgili%20g%C3%B6r%C3%BC%C5%9F.html) (Çevrimiçi)
(28.07.2015)
[19] Fazıl AYDIN; Konut
Kredilerinde KKDF, BSMV, Damga Vergisi ve Harçlar Kanunu Uygulaması, Vergi
Sorunları, Sayı 212, Mayıs 2006, s.30.
[20] Osman DERELİ; a.g.m.,, s.34.
[22] Ayten CONKER SARISOY&Adem BİLGİLİ; Henüz Bitmemiş İnşaatlarda Kat İrtifakı Satışında Vergiyi Doğuran Olay, Vergi Dünyası, Sayı 333, Mayıs 2009, s.2.
[23] 08.12.2001 tarih ve24607 sayılı Resmi Gazete’de
yayımlanmıştır.
[24] Şeref ERTAŞ; Eşya
Hukuku, 7. Baskı, Seçkin Yayınları, Ankara, 2006, s. 468.
[25] Ayten CONKER SARISOY&Adem BİLGİLİ; a.g.m., s.2.
[26] 02.07.1965 tarih ve 12038
sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.
[27] Erdoğan ARSLAN; Kat
İrtifakı Devrinin Vergi Mevzuatı Karşısındaki Durumu, Vergi Dünyası, Sayı
359, Temmuz 2011, s.23.
[28] Erdoğan ARSLAN; a.g.m.,
s.24
[29] Erdoğan ARSLAN; a.g.m.,
s.24.
[30] Fatih GÜNDÜZ; Tapu
Harcında Kat İrtifakı Sorunu, Yaklaşım, Sayı 245, Mayıs 2013, s.439.
[31] Ahmet OZANSOY; Tapu ve Kadastro Harçlarında Matrahın
Tespiti, Yaklaşım,
Sayı:193, Ocak 2009, s.78.
[32] Kemal OĞUZMAN&Özer SELİCİ&Saibe Oktay ÖZDEMİR; Eşya Hukuku. Filiz Kitabevi, 14. Bası,
İstanbul, 2011, s.690-697.
[33] 04.02.2005 tarihli ve 25717
sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.
[34] Murat BATI; Gayrimenkullerin
Elden Çıkarılması Safhasında Gözden Kaçanlar, Yaklaşım, Sayı 269, Mayıs
2015, s.118.
[35] İmdat TÜRKAY,;2013
Yılında Gayrimenkul Satan Kişilerin Beyanname Verme Şartları, Vergici ve
Muhasebeciyle Diyalog, Sayı: 309, Ocak-2014.
[36] www.gib.gov.tr/Özelgeler (İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığının 08.08.2012
tarihli ve 62030549-120[Mük.80-2012/585]-2475
sayılı özelge)
[37] İmdat TÜRKAY;Gayrimenkul
Alım- Satımının Vergisel Boyutları, Vergi Dünyası, Sayı 408, Ağustos 2015,
s.107.
[38] 12.07.2008 tarih ve 26934 sayılı Resmi Gazete ’de
yayımlanmıştır.
[39] “Amme
Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanunda ve Bazı Kanunlarda Değişiklik
Yapılması Hakkında Kanun 06.06.2008 tarih ve 26898 sayılı Resmi
Gazete’de yayımlanmıştır.
[40] Şebnem AKİPEK; Kat
İrtifakının Hukuki Niteliği ve Kat İrtifakına İlişkin Güncel Sorunlar, Yaklaşım, Sayı 189, Eylül 2008, 34.
[41] Erdoğan ARSLAN; a.g.m.,
s.25.
[42] Erdoğan ARSLAN; a.g.m.,
s.25.
[43] www.gib.gov.tr/Özelgeler
(İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığının 27.05.2014 tarih ve
97895701-140[57-2014/60]-1451 sayılı özelgesi.)
[44] İmdat TÜRKAY;Gayrimenkul
Alım- Satımının Vergisel Boyutları, Vergi Dünyası, Sayı 408, Ağustos 2015,
s.98.
